タワーマンション節税は今後租税回避行為に該当する？ 不動産業界への影響とは ～ 時事解説

2022年4月、相続税の課税に関する注目の最高裁判決が下された。結果は納税者敗訴で、これまで相続税対策として活用されてきた手段が通用しなくなる可能性が高まったことに、不動産業界だけでなく税理士や金融機関も大きな衝撃を受けている。

本件は高齢の企業経営者が保有する財産の相続にあたり、8億円超（うち借入額6.3億円）と5.5億円（同4.25億円）の不動産を購入し、借入金によって不動産を取得した際の相続税および相続財産を圧縮しようとしたものだ。納税者が路線価を基に申告した評価額は約3.3億円だが、国税が主張した金額（鑑定評価額）は約12.7億円であった。価額の隔たりは大きいものの複雑な権利関係の移転などの“租税回避行為”が行われていないにもかかわらず、納税額の妥当性が最高裁まで争われた。結果は国税不服審判所、一審、二審も含め納税者の主張が認められない完全敗訴。課税価格2,826万円で、相続税ゼロ円との申告および主張に対し、更正処分による課税価格約8.9億円、相続税約2.4億円の賦課決定処分が確定した。

この判決のポイントは、不動産の購入額を前提とした相続税路線価での評価が実際の資産評価額と異なる場合、国税庁の「財産評価基本通達総則6項」がどこまで通用するか、ということに尽きる。財産評価基本通達は、1964年に制定された相続税を算定するための基本方針と方法を記したもので、その総則の六には、「この通達の定めによつて評価することが著しく不適当と認められる財産の価額は、国税庁長官の指示を受けて評価する」と記載されている。曖昧な表現だが、著しく不適当と当局が判断すれば租税回避行為とみなされ得ることになる。

これまでコンセンサスが得られていた（と思われていた）相続税の申告に関する手法がなぜ財産評価基本通達総則6項で覆されたのか、それは近年盛んな相続税評価額と市場価格との隔たりを活用した“タワーマンション節税”が影響しているだろう。タワーマンション節税は、持つ者は節税可能なのに、持たざる者は対応する余地がない。そういう意味で、不公平感や所得格差を助長しかねない懸念材料であるから、所得（富）の再配分という税制の大前提に立ち返り、課税強化の方針を打ち出しているものと考えられる。

この判決によって、これまで節税行為と見られていたものが“租税回避行為”、つまり著しく不適当であるとして追徴課税される可能性が現実のものとなったことに、富裕層は大きな不安を抱くことになる。

租税回避行為に該当するか否かについてはもちろん明確な基準はないが、
①相続発生3年以内に購入した不動産（非上場企業が3年以内に取得した不動産を対象として取引額を基準として相続が行われていることの類推解釈）　
②主たる購入原資が借入金で完済予定日が平均余命を大きく逸脱している　
③購入者が近い将来相続の発生が予想されるような高齢者　
④相続税評価額が市場価格の50％以下となるような不動産　
⑤相続開始後間もない時期に売却した不動産　
⑥当該不動産購入に相続税の節税目的以外の合理的な目的な見いだせない　
などの“状況証拠”があるケースは、租税回避行為とみなされる可能性が高まるのではないか。

今回の最高裁判決が与える影響について、専門家はどのように見ているのかその見解を聞いた。

これまで相続税対策として活用されてきた手段が通用しなくなる可能性も？

論点：国税当局の追徴課税を適法と認定した最高裁判決が、これまでコンセンサスが得られていた（と思われていた）相続税の申告に関する手法に与える影響とは？

田中氏：評価通達は、国民に対し直接の法的効力を有するものではない。地域で目立った過大な節税行為を行ったことによってターゲットにされてしまった可能性もある。今回の事案によって何かが大きく変わるわけではなく、従来から言われてきた過度な節税は回避すべきといったことが再確認されたということかもしれない。

高橋氏：2017年の税制改正により、高層マンションでは階数に応じて評価額が変わるなど評価の公平性が進められていたが、新築における「家屋調査」の評価制度の曖昧さや、リノベーション等による性能向上が不動産税評価に反映されないなど、不動産評価全体を抜本的に見直す時期にきている。

矢部氏：相続税の基本的かつ重要な機能を踏まえながら適切な家族の資産承継を実現するには、不動産を中心とした相続に関する日常的な提案活動（非金融資産形成支援ビジネス）を不動産業界の拡大機会と捉えるべき。

三氏とも、従来の方針に変わりはないものの、過度な節税は避け適切に納税することが大切だと説く。また、今後の不動産会社に求められるものや、不動産税評価のあり方が変わりつつあるという見通しも示された。以下、それぞれのコメントを見ていこう。

田中 歩：さくら事務所不動産コンサルタント。信託銀行にて企業不動産・相続不動産などを切り口に不動産売買・活用・ファイナンスなどの業務に17年間従事。その後独立し、ライフシミュレーション付き住宅購入サポート、ホームインスペクション（住宅診断）付き住宅売買コンサルティング仲介などを提供。2014年11月から個人向け不動産コンサルティング会社「さくら事務所」に参画

今回の事案は、相続した2棟のマンションを路線価方式で評価したところ、時価との乖離が著しく大きく、租税負担の不公平が生じるとして、総則6項を適用して課税処分したというものだ。税務当局は、通達において路線価による評価を認めておきながら、具体的な基準を示さずに、その路線価評価を認めないという判断を行ったのだから、評価基準を見直す、あるいは租税負担が不公平となる基準を明らかにしてほしいと感じる方も少なくないだろう。

しかし、法律論で考えると、相続税法はあくまで時価で評価せよとしか要請していないし、最高裁において「評価通達は、上級行政機関が下級行政機関の職務権限の行使を指揮するために発した通達にすぎず、国民に対し直接の法的効力を有するものではない」と言われてしまった以上、今回の事案のように、通達の定めに従うと租税負担の公平に反するという事情が認められれば、総則6項を適用されてもやむを得ないということになるし、税務当局が積極的に新たな基準を示さねばならない義務もないということになる。

租税負担の公平性という観点では、近い将来、相続が発生することが予想される中、相続税を節税できること（本事案では基礎控除の結果、相続税の総額はゼロとなること）を知り、かつこれを期待して、物件購入と借り入れを実行したことが問題となったようだ。つまり、節税の意思が明白で他の納税者ではできないような借り入れと物件購入により過大な節税を行ったことが問題なのである。

国税調査の経験が豊富な税理士らと本件について議論すると、実際のところは、札幌国税局という東京や大阪に比べて富裕層が少ない地域で、税務署が一定の税収を期待しマークしていた納税者に、上手に節税対策をとられ納税額をゼロとされたことに加え、相続発生からしばらくした後に相続した物件のうち1棟を売却し現金化したことから、税務署が徹底的に取り立てようとしたのではないかという意見も聞かれる。東京局や大阪局であればスルーされた可能性が高いとおっしゃる先生方もいる。つまり、その地域で目立った過大な節税行為を行ったことによってターゲットにされてしまった可能性もあるということだ。

こう考えると、今回の事案によって何かが大きく変わるわけではなく、従来言われてきた過度な節税は回避すべきといったことが再確認されたということかもしれない。なお、今回の事案から得られる教訓を再整理するならば、次の3つになると思う。

(1) 過度な節税はしない。一定の納税を行う姿勢も大切
(2) 不動産を購入する行為が、相続対策ではない別の理由も説明できるようにしておく
(3) 相続発生後は、相続対策として購入した不動産を相続発生後すぐに売却しない（相続対策が目的でないなら当然）

高橋 正典：不動産コンサルタント、価値住宅株式会社 代表取締役。業界初、全取扱い物件に「住宅履歴書」を導入、顧客の物件の資産価値の維持・向上に取り組む。また、一つひとつの中古住宅（建物）を正しく評価し流通させる不動産会社のVC「売却の窓口®」を運営。各種メディア等への寄稿多数。著書に『実家の処分で困らないために今すぐ知っておきたいこと』（かんき出版）など

このたびのいわゆる「タワマン節税」が最高裁において否決されたことで一番大きな問題となったのは、「著しく不当」であるとされた不動産評価の規定が明確化されなかったことだろう。これまでも、同じような手法による節税が税務署等によって不適当とされた事例はいくつかあり、多くのケースで共通する「著しい評価減」や「高齢者の購入」、そして「相続税対策」という文言の存在、「相続直後の早急な売却」といった租税負担の回避が明らかと判断されてきた内容と、そう大きな変更はなかったとも解釈できる。

つまり、今後も土地は「路線価」、建物は「固定資産税評価額」という「財産評価基本通達」に則って申告を行っても、事案ごとに解釈が変わる可能性に含みが残ったことで、金融機関をはじめ、関係業者もより慎重な提案にならざる得ないだろう。

そして、今回論点とされた土地の「路線価」と「時価」との差に関しては、今後さらに注視が必要だと考える。特に今回の被相続人の納税地が札幌であったように地方税務署管内の相続事案で、購入物件が都市部である場合などは、露骨な評価減（今回は1/4にもなった）が特に目立つこととなり、更生処分を受けるリスクが高まるのではないかと懸念する。

他方、建物の評価に目を向けると、振り返ること2017年税制改正により、それまでマンションでは単に各戸の延床面積で按分されていた固定資産税評価額が、2018年以降に建設された20階建て以上のマンションでは、評価額が高層階ではより高く、低層階ではより低くなるなど評価の公平性が進められていた。

さて、こうした税の公平性という視点で考えると、実はほかにもさまざまな矛盾が存在している。例えば、家を新築したり分譲住宅を購入すると、数ヶ月後に固定資産税の基となる評価を行うために「家屋調査」と称して都や市町村から調査員が来て実際に家の中を見る。その際にも、例えば床材は無垢だと評価を高くしたり、キッチンは設備機器もグレードに応じて評価を変えていく。しかし、登記されていなかったり家の中を見ることができない場合などは「課税標準価格認定基準表」などをベースに一律評価で済まされるなど、そもそもの評価制度が曖昧なのだ。

また、昨今幅広く行われているリノベーション等による建物の性能向上は、全く固定資産税評価に反映されないなど、不動産評価全体を抜本的に見直す時期にきていることは間違いない。

こうした過渡期において、今回の裁判を見せしめと捉える向きもあるが、今回紹介したように事前に予兆はいくつも存在していた。不動産会社の視点で考えるならば、より詳細な情報収集が求められ、かつ適切なリスク分析を行えるか否かが重要な能力の一つとなっていくだろう。

矢部 智仁：合同会社RRP（RRP LLC）代表社員。東洋大学 大学院 公民連携専攻 客員教授。クラフトバンク総研フェロー。エンジョイワークス新しい不動産業研究所所長。リクルート住宅総研 所長、建設・不動産業向け経営コンサルタント企業 役員を経て現職。地域密着型の建設業・不動産業の活性化、業界と行政・地域をPPP的取り組みで結び付け地域活性化に貢献するパートナーとして活動中

2022年4月の国税庁による追徴課税を適法とする最高裁判決によって、従来「妥当」とされてきた（「妥当」と思われていた）相続税の申告に関する手法に与える影響はどの程度か？ との問いについては不公平感を生じさせるという指摘もあるが「急激な変化はもたらさない」と考える。

そもそも相続税とは何か。「相続税の基本的かつ重要な機能は（中略）資産を再分配するとともに、格差の固定化を防止することにある。また、そのことによって、次世代における『機会の平等』も図れる（中略）ただし一方で、後世代により多くの資産を引き継がせたいというのが一般的な国民の認識であるとすれば、相続税の負担割合には自ずから限界がある」（相続税の機能と今後の税制のあり方について―平成30年度諮問に対する答申―日本税理士会連合会 税制審議会）という答申がある。

ここで示されているように「後世代により多くの資産を引き継がせたいというのが一般的な国民の認識」である指摘は現実的な理解だと考える。そのような理解が制度の設計背景にくみ取られているとすれば、今回の判決は“より多くの資産を引き継がせたい”という考えに「過剰に偏った」ことに対する「牽制」という意味があると考える。ちなみに「牽制」と見立てた背景はもう一つ。被相続人数約1,370万人（2020年）、うち相続税の申告書の提出に係る被相続人数約12万人（国税庁）、同年の審査請求のうち相続税・贈与税に関わる案件は179件（国税庁「令和3（2021）年度における審査請求の概要」）となっており、かつ訴訟になった案件は24件（国税庁「令和3（2021）年度における訴訟の概要」）にすぎない。このような実際の運用から類推しても、今回の判決が「過剰なこと」に対する結果であると考える。

家族の将来に安心につないでゆく方法に多様な選択が与えられることは国民生活の安定においても必要であり、今回の問題は「ずさんなにわか仕込み」の結末であって、家族が形成した資産を先々に向けてどのように扱っていくかについてこの判決を機に日常的に考える社会になること、そしてそれを支援できる業界活動につながることを期待したいと考える。
新しい資本主義の名の下に金融教育の必要性が叫ばれる（若干金融資産に偏っている感もあるが）昨今、アセットリッチ・キャッシュプア型の相続が多い現状において、相続税の基本的かつ重要な機能を踏まえながら適切な家族の資産承継を実現するには、不動産を中心とした相続に関する日常的な提案活動（非金融資産形成支援ビジネス）を不動産業界の拡大機会と捉えるべきだと考える。